Dvigubo apmokestinimo panaikinimas, kai pajamų mokesčių suma mažesnė negu apskaičiuota užsienio valstybėje

Kai nuolatinis Lietuvos gyventojas mokestiniu laikotarpiu (kalendoriniais metais) užsienio valstybėje: su kuria Lietuva yra sudariusi ir taiko dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį, gavo dividendų, palūkanų ir/ar honorarą arba kuri nėra nei valstybė, su kuria Lietuva yra sudariusi ir taiko dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį, nei valstybė arba zona, įtraukta į Tikslinių teritorijų sąrašą, gavo bet kokios rūšies pajamų, ir toje užsienio valstybėje nuo tokių pajamų buvo sumokėtas pajamų mokestis ar jam tapatus mokestis, tai iš Lietuvoje mokėtinos tokių pajamų mokesčio sumos gali būti atskaitoma ne visa užsienio valstybėje nuo pajamų sumokėta mokesčių suma, o tik suma, neviršijanti GPMĮ nustatyta tvarka apskaičiuotos pajamų mokesčio sumos dalies, tenkančios nuolatinio Lietuvos gyventojo užsienio valstybėje gautoms pajamoms.

Užsienio valstybėje, kuri nėra nei užsienio valstybė, su kuria Lietuva yra sudariusi ir taiko dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį, nei valstybė arba zona, kuri įtraukta į Tikslinių teritorijų sąrašą, sumokėta pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio nuo mokestiniu laikotarpiu (kalendoriniais metais) toje valstybėje gautų pajamų suma, kuri gali būti atskaityta iš nuolatinio Lietuvos gyventojo to paties mokestinio laikotarpio (kalendorinių metų) pagal GPMĮ nuostatas apskaičiuotos pajamų mokesčio sumos, apskaičiuojama taip:

1. Nuolatinio Lietuvos gyventojo iš tokios užsienio valstybės gautos pajamos išskaidomos į grupes pagal GPMĮ  nustatytą joms apmokestinti taikytiną mokesčio tarifą (20 ir 27 proc. tarifą, 15 ir 20 proc. tarifą, 15 proc. tarifą, 5 ir 20 proc. tarifą) ir kiekvienai iš tokios užsienio valstybės gautų pajamų grupei apskaičiuojamas pagal GPMĮ mokėtinas pajamų mokestis. Apskaičiuojant su darbo santykiais susijusias apmokestinamas pajamas, jų suma sumažinama jai taikytina MNPD suma. Apskaičiuojant kiekvienos pajamų grupės (išskyrus pajamas, kurioms taikomas 5 proc. tarifas) apmokestinamas pajamas, iš  pajamų sumos atimama kiekvienai pajamų grupės sumai tenkanti GPMĮ 21 straipsnyje nustatytų išlaidų, kuriomis gali būti mažinamos apmokestinamosios pajamos, sumos dalis.
2. Apskaičiuojama nuo iš užsienio valstybės gautų pajamų atskaitytina pajamų mokesčio suma:

• Apskaičiuojama bendra pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio suma, kuri buvo išskaičiuota ir/ar paties gyventojo sumokėta užsienio valstybėje nuo išvardintų pajamų grupių;
• Apskaičiuojama bendra nuo iš užsienio valstybės gautų pajamų pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma, kuri gaunama sudedant kiekvienai iš užsienio valstybės gautų pajamų grupei pagal GPMĮ apskaičiuotas mokėtinas pajamų mokesčio sumas;
• Nustatoma atskaitytina mokesčio suma jeigu bendra užsienio valstybėje sumokėta pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio suma (apskaičiuota pagal 2.2.1. punktą) yra mažesnė arba lygi bendrai nuo iš užsienio valstybės gautų pajamų pagal GPMĮ mokėtinai pajamų mokesčio sumai (apskaičiuotai pagal 2.2.2. punktą), tai atskaitoma visa bendra užsienio valstybėje išskaičiuoto ir/ar paties gyventojo sumokėto mokesčio suma; jeigu bendra užsienio valstybėje išskaičiuoto ir/ar paties gyventojo sumokėto mokesčio suma (apskaičiuota pagal 2.2.1. punktą) yra didesnė už bendrą nuo iš užsienio valstybės gautų pajamų pagal GPMĮ mokėtiną pajamų mokesčio sumą (apskaičiuotą pagal 2.2.2. punktą), tai atskaitoma tik bendra pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma.

Pateikiamas pavyzdys: 2019  m. nuolatiniam Lietuvos gyventojui Brazilijos vienetas už darbą Brazilijoje apskaičiavo išmokėti  30.000 Eur su darbo santykiais susijusių pajamų, nuo kurių prie pajamų šaltinio išskaičiavo 9.000 Eur pajamų mokesčio (gyventojui išmokėjo 21.000 Eur). Tais pačiais metais Lietuvos vienetas gyventojui išmokėjo 120.000 Eur tantjemų, nuo kurių Lietuvoje išskaičiavo 18.000 Eur pajamų mokesčio. 

Nuolatinio Lietuvos gyventojo bendros apmokestinamosios pajamos 150.000 Eur (30.000 + 120.000), kurios pagal joms apmokestinti GPMĮ taikomus 20 ir 27 proc. mokesčio tarifus priskiriamos tai pačiai pajamų grupei. 

Gyventojo iš Brazilijos gautos 30.000 Eur su darbo santykiais susijusios pajamos sudaro 20 % (30.000/150.000 x 100) bendrose apmokestinamose pajamose.

20 % apmokestinamoms pajamoms priskiriama 136.344 Eur (t. y. 120 VDU dydžio suma) bendra su darbo santykiais susijusių pajamų ir tantjemų suma.

27 % apmokestinamoms pajamoms priskiriama 13.656 Eur (150.000 – 136.344) bendra su darbo santykiais susijusių pajamų ir tantjemų suma.

Apskaičiuojama 20 % tarifu apmokestinamosioms pajamoms priskirtina iš Brazilijos gautų su darbo santykiais susijusių pajamų suma: 136.344 x 0,20 = 27.268,80 Eur.

Apskaičiuojama 27 % tarifu apmokestinamosioms pajamoms priskirtina iš Brazilijos gautų su darbo santykiais susijusių pajamų suma: 13.656 x 0,20 = 2.731,20 Eur.

Apskaičiuojama gyventojo nuo iš Brazilijos gautų su darbo santykiais susijusių pajamų pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma: (27.267,80 x 20 %) + (2.731,20 x 27 %) = 6.191,18 Eur.

Apskaičiuojama nuo iš Brazilijos gautų su darbo santykiais susijusių pajamų atskaitytina pajamų mokesčio suma:Kadangi Brazilijoje nuo su darbo santykiais susijusių pajamų buvo išskaičiuota 9.000 Eur pajamų suma didesnė negu pagal GPMĮ nuo tokių pajamų mokėtina 6.191,18 Eur pajamų mokesčio suma, tai gyventojas turi teisę atskaityti pagal GPMĮ mokėtiną pajamų mokesčio sumą – 6.191,18 Eur.

Užsienio valstybėje, su kuria Lietuva yra sudariusi ir taiko dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį, sumokėta pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio nuo mokestiniu laikotarpiu (kalendoriniais metais) toje valstybėje gautų palūkanų ir honorarų suma, kuri gali būti atskaityta iš nuolatinio Lietuvos gyventojo to paties mokestinio laikotarpio (kalendorinių metų) pagal GPMĮ nuostatas apskaičiuotos pajamų mokesčio sumos, apskaičiuojama taip:

• Nuolatinio Lietuvos gyventojo iš tos pačios užsienio valstybės gautos palūkanos (kurios pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms) ir honorarai pagal GPMĮ 6 straipsnį apmokestinami taikant 15 ir 20 % mokesčio tarifą (mokesčio tarifas priklauso nuo to, ar metinė šiai grupei priskiriamų pajamų suma viršija 120 VDU dydį, ar ne), todėl jie priskiriami tai pačiai apmokestinamųjų pajamų grupei. Nuo iš tos pačios užsienio valstybės gautų palūkanų ir honorarų bendros  sumos apskaičiuojamas pagal GPMĮ mokėtinas pajamų mokestis:
• Apskaičiuojama palūkanų ir honoraro bendros sumos dalis gyventojo visose pajamose, kurios priskiriamos 15 ir 20 % mokesčio tarifu apmokestinamų pajamų grupei. Apskaičiuojama palūkanų ir honoraro bendros sumos dalis, tenkanti 15 % tarifu apmokestinamoms pajamoms, ir palūkanų bei honoraro bendros sumos dalis, tenkanti 20 % tarifu apmokestinamoms pajamoms.
• Apskaičiuojama 15 % mokesčio tarifu apmokestinamų palūkanų ir honorarų bendrai sumai ir 20 % mokesčio tarifu apmokestinamų palūkanų ir honorarų bendrai sumai tenkanti GPMĮ 21 straipsnyje nustatytų išlaidų, kuriomis gali būti mažinamos apmokestinamosios pajamos, sumos dalis. Apskaičiuojama apmokestinamųjų pajamų suma, gauta iš 3.1.1. punkte apskaičiuotų pajamų sumų atėmus pajamoms tenkančią išlaidų sumos dalį;
• Apskaičiuojama nuo apmokestinamųjų pajamų (apskaičiuotų remiantis 3.1.2. punktu) pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma.
• Apskaičiuojama nuo iš užsienio valstybės gautos palūkanų ir honoraro bendros sumos atskaitytina pajamų mokesčio suma: jeigu užsienio valstybėje išskaičiuota pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio suma nuo palūkanų ir honorarų bendros sumos yra mažesnė arba lygi nuo iš užsienio valstybės gautų palūkanų ir honorarų bendros sumos pagal GPMĮ mokėtinai pajamų mokesčio sumai, tai atskaitoma visa užsienio valstybėje išskaičiuota mokesčio suma; jeigu užsienio valstybėje išskaičiuota pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio suma nuo palūkanų ir honorarų bendros sumos yra didesnė už nuo iš užsienio valstybės gautų palūkanų ir honorarų bendros sumos pagal GPMĮ mokėtiną pajamų mokesčio sumą, tai atskaitoma tik pagal GPMĮ apskaičiuota pajamų mokesčio suma.

Atkreipiame dėmesį, kad tuo atveju, kai užsienio valstybėje, su kuria sudaryta ir taikoma tarptautinė dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis, išskaičiuota pajamų mokesčio nuo palūkanų ir honorarų suma yra didesnė už pajamų mokesčio sumą, kurią ta užsienio valstybė turėjo teisę imti pagal tarptautinės sutarties nuostatas, laikoma, kad užsienio valstybėje išskaityta tik pagal tokios sutarties nuostatas mokėtina pajamų mokesčio suma.

Pateikiamas pavyzdys: 

2019 metais nuolatinis Lietuvos gyventojas gavo tokių pajamų:

• iš Lietuvos įmonės gavo 10.000 Eur pajamų už pastato nuomą, nuo kurių Lietuvoje buvo išskaičiuotas 1.500 pajamų mokestis;
• iš Bulgarijos įmonės gavo 200.000 Eur honorarą, nuo kurio sumos Bulgarijoje buvo išskaičiuotas 20.000 Eur pajamų mokestis;
• iš Bulgarijos įmonės gavo 300 Eur palūkanų už paskolą, nuo kurių sumos  Bulgarijoje buvo  išskaičiuotas 30 Eur pajamų mokestis.

Pagal GPMĮ 15 ir 20 % pajamų mokesčio tarifu apmokestinamų pajamų grupei priskiriamos turto nuomos pajamos, honoraras ir palūkanos, kurių bendra suma 210.300 Eur (10.000 +200.000 + 300).

Gyventojo iš Bulgarijos gautų 200.300 Eur pajamų suma sudaro 95,24 % (200.300 / 210.300 x 100) bendrose apmokestinamose pajamose.

15 % mokesčio tarifu apmokestinamoms pajamoms priskiriama 136.344 Eur (t. y. 120 VDU suma) bendra turto nuomos pajamų, honoraro ir palūkanų suma.

20 % mokesčio tarifu apmokestinamosioms pajamoms priskiriama 73.956 Eur  (210.300 – 136.344) bendra turto pardavimo pajamų, honoraro ir palūkanų suma.

Apskaičiuojama 15 % mokesčio tarifu apmokestinamosioms pajamoms tenkanti iš Bulgarijos gautų pajamų suma:  136.344 x 0,9524 = 129.854,02 Eur.  

Apskaičiuojama 20 % mokesčio tarifu apmokestinamosioms pajamoms tenkanti iš Bulgarijos gautų pajamų suma:  73.956 x 0,9524 = 70.435,69 Eur. 

Apskaičiuojama gyventojo nuo iš Bulgarijos įmonių gauto honoraro ir palūkanų bendros sumos pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma: (129.854,02 x 15 proc.) + (70.435,69 x 20 proc.) = 33.565,24 Eur.

Apskaičiuojama nuo iš Bulgarijos gautų pajamų (palūkanų ir honoraro) atskaitytina pajamų mokesčio suma: kadangi nuo honoraro ir nuo palūkanų Bulgarijoje buvo išskaičiuotas 10 % pajamų mokestis pagal dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarties nuostatas, t. y. išskaičiuota 20.030 Eur pajamų mokesčio suma yra mažesnė negu pagal GPMĮ nuo tokių pajamų  mokėtiną pajamų mokesčio sumą (33 565,24 Eur), tai gyventojas gali atskaityti visą Bulgarijoje išskaičiuotą 20.030 Eur pajamų mokesčio sumą.

Užsienio valstybėje, su kuria Lietuva yra sudariusi ir taiko dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį, sumokėta pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio nuo mokestiniu laikotarpiu (kalendoriniais metais) toje valstybėje gautų dividendų suma, kuri gali būti atskaityta iš nuolatinio Lietuvos gyventojo to paties mokestinio laikotarpio (kalendorinių metų) pagal GPMĮ nuostatas apskaičiuotos pajamų mokesčio sumos, apskaičiuojama taip:

• Apskaičiuojama iš užsienio valstybės gautų dividendų sumos dalis gyventojo mokestinio laikotarpio apmokestinamose pajamose.
• Apskaičiuojama dividendų sumai tenkanti GPMĮ 21 straipsnyje nustatytų išlaidų, kuriomis gali būti mažinamos apmokestinamosios pajamos, sumos dalis.
• Apskaičiuojama nuo apmokestinamųjų dividendų (apskaičiuotų remiantis 4.2. punktu) pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma.
• Apskaičiuojama nuo iš užsienio valstybės gautų dividendų atskaitytina pajamų mokesčio suma: jeigu užsienio valstybėje išskaičiuota pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio suma nuo dividendų yra mažesnė arba lygi nuo iš užsienio valstybės gautų dividendų pagal GPMĮ mokėtinai pajamų mokesčio sumai, tai atskaitoma visa užsienio valstybėje išskaičiuota mokesčio suma; jeigu užsienio valstybėje išskaičiuota pajamų mokesčio ar jam tapataus mokesčio suma nuo dividendų yra didesnė už nuo iš užsienio valstybės gautų dividendų pagal GPMĮ mokėtiną pajamų mokesčio sumą, tai atskaitoma tik pagal GPMĮ apskaičiuota pajamų mokesčio suma.

Atkreipiame dėmesį, kad tuo atveju, kai užsienio valstybėje, su kuria sudaryta ir taikoma tarptautinė dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis, išskaičiuota pajamų mokesčio nuo dividendų  suma yra didesnė už pajamų mokesčio sumą, kurią ta užsienio valstybė turėjo teisę imti pagal tarptautinės sutarties nuostatas, laikoma, kad užsienio valstybėje išskaityta tik pagal tokios sutarties nuostatas mokėtina pajamų mokesčio suma.

Pateikiamas pavyzdys: 

2019 metais nuolatiniam Lietuvos gyventojui:

• Lietuvos vienetas apskaičiavo išmokėti 20.000 Eur darbo užmokesčio, nuo kurio išskaičiavo 4.000 Eur pajamų mokesčio (gyventojui išmokėjo 16.000 Eur),
• Kinijos vienetas apskaičiavo išmokėti 12.000 Eur dividendų, nuo kurių išskaičiavo1.200 Eur pajamų mokesčio (gyventojui išmokėjo  10.800 Eur dividendų).

Mokestiniu laikotarpiu šis gyventojas sumokėjo 1.800 Eur už savo sūnaus mokslą aukštojoje mokykloje.

Nuolatinio Lietuvos gyventojo mokestinio laikotarpio apmokestinamosios pajamos 32.000 Eur (20.000+ 12.000).  Apskaičiuojama dividendų sumai tenkanti išlaidų, mažinančių apmokestinamas pajamas,  dalis (mokestis už sūnaus mokslą):

1.800 x 37,5 proc. = 675 Eur (12.000 Eur dividendų suma sudaro 37,5 % gyventojo bendrose pajamose).

Apskaičiuojama nuo iš Kinijos gautų dividendų pagal GPMĮ mokėtina pajamų mokesčio suma: (12.000 – 675) x 15 %. = 1.698, 75 Eur.

Apskaičiuojama nuo iš Kinijos gautų dividendų atskaitytina pajamų mokesčio suma: Kinijos vienetas nuo dividendų prie pajamų šaltinio išskaičiavo pajamų mokestį pagal Lietuvos ir Kinijos dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarties nuostatas (t.y. taikydamas 10 % mokesčio tarifą). Kadangi Kinijoje nuo dividendų sumos išskaičiuota ( 1.200 Eur) pajamų mokesčio suma yra mažesnė negu pagal GPMĮ apskaičiuota mokėtina pajamų mokesčio suma (1.698, 75 Eur), tai gyventojas gali atskaityti visą Kinijoje išskaičiuotą 1.200 Eur pajamų mokesčio sumą.