17-asis VAS: biologinis turtas ir jo apskaita

Biologiniam turtui priskiriami gyvūnai ir augalai, kurie yra skirti parduoti arba kitaip naudoti įmonės veikloje, pvz., laikomi, kad iš jų būtų gautas naujas biologinis turtas arba žemės ūkio produktai. Žemės ūkio produktai gaunami atskyrus juos nuo biologinio turto (pvz., nuskynus obuolius) arba nutraukus biologinio turto gyvybinius ar vegetacinius procesus (pvz., nukūlus javus, paskerdus gyvulius). Biologinis turtas kinta kokybiškai ir kiekybiškai. Šie pokyčiai yra išmatuojami, įvertinami ir kontroliuojami. Pokyčiai pasireiškia, kad augant, kai pagerėja augalų ar gyvūnų kokybinės savybės ar padidėja kiekis; blogėjant augalų ar gyvūnų kokybinėms savybėms ar mažėjant kiekiui; atsirandant augalų ar atvedus gyvulių jauniklių; gaunant žemės ūkio produktus. Biologinio turto, žemės ūkio produktų ir jų perdirbimo rezultatų pavyzdžiai yra:

• javai (pasėliai); grūdai, miltai
• cukriniai runkeliai (pasėliai); cukriniai runkeliai; cukrus. 
• linai; šiaudai; pluoštas;
• vaismedžiai; vaisiai; uogienės ir kompotai;
• bitės, medus, žvakės. 

Labai maža įmonė, rengianti 1-ojo verslo apskaitos standarto „Finansinė atskaitomybė“ 8 punkte nustatytą finansinių ataskaitų rinkinį, pirmą kartą pripažindama ir paskutinę ataskaitinio laikotarpio dieną vertindama biologinį turtą, o iš jo gautus žemės ūkio produktus pirminio pripažinimo metu, naudoja įsigijimo (pasigaminimo) savikainos būdą. Atsižvelgdama į geriausią žemės ūkio įmonių taikomą apskaitos patirtį, įmonė turi apskaitos politikoje aprašyti, kada apskaitoje registruojamas biologinio turto prieaugis ir prieauglis.

Biologinio turto ir žemės ūkio produktų tikroji vertė

Biologinio turto arba žemės ūkio produktų tikrąją vertę lengviau nustatyti grupuojant turtą pagal reikšmingus požymius, pvz., gyvulius – pagal amžių ar svorį, produktus – pagal kokybę. Grupuojant biologinį turtą ir žemės ūkio produktus, reikia atsižvelgti į požymius, pagal kuriuos nustatomos kainos rinkoje. Taip sugrupavus, gali būti nustatoma vienarūšio turto grupių tikroji vertė. Dažnai žemės ūkio įmonės iš anksto pasirašo sutartis parduoti biologinį turtą ar žemės ūkio produktus. Šiose sutartyse nustatytos kainos ne visada tinka turto ar produktų tikrajai vertei nustatyti, nes praėjus kažkuriam laikui sutartyse nustatytos kainos jau neatitiks realių aktyviosios rinkos kainų, pagal kurias pirkti ketinantis pirkėjas ir parduoti ketinantis pardavėjas sudarytų sutartį. Kai kuriais atvejais iš anksto pasirašytos sutartys gali būti nuostolingos, todėl sudarant atidėjinius galiojančioms sutartims vykdyti turi būti taikomos 19-ojo verslo apskaitos standarto „Atidėjiniai, neapibrėžtieji įsipareigojimai ir turtas bei pobalansiniai įvykiai“ nuostatos.

Patikimas pagrindas nustatyti biologinio turto ar žemės ūkio produktų tikrąją vertę yra aktyviosios rinkos kaina. Jeigu įmonė gali produktus parduoti keliose skirtingose aktyviosiose rinkose, naudotina tos rinkos, kurioje tikimasi parduoti, kaina. Jeigu aktyviosios rinkos nėra, biologinio turto ir žemės ūkio produktų tikrąją vertę įmonė nustato pagal paskutinių sandorių kainą, jei nuo sandorio sudarymo iki paskutinės finansinių ataskaitų dienos reikšmingai nepasikeitė ekonominės aplinkybės, arba, atsižvelgdama į sandorių ir rinkos kainų skirtumus, pagal panašaus turto rinkos kainas.

Jei pagal paskutinio sandorio kainą nustatyta tikroji turto vertė labai skiriasi nuo vertės, nustatytos pagal panašaus turto rinkos kainą, įmonė turi išsiaiškinti tokio skirtumo priežastis ir pasirinkusi patikimesnį būdą nustatyti tikrąją vertę. Kai neįmanoma patikimai nustatyti biologinio turto ar žemės ūkio produktų tikrosios vertės, šį turtą galima įvertinti įsigijimo (pasigaminimo) savikaina, ypač kai nuo išlaidų susidarymo iki biologinio turto ar žemės ūkio produktų tikrosios vertės nustatymo datos neįvyko didelių biologinių pokyčių; biologinio pokyčio poveikis kainai yra nereikšmingas; produktai naudojami tik ūkio reikmėms.
Biologinis turtas dažnai yra fiziškai susijęs su žemės ūkio paskirties žeme (pvz., vaismedžiai sode). Fiziškai su žeme susietas biologinis turtas tikrąja verte, atėmus pardavimo išlaidas, vertinamas atskirai nuo žemės. Su žeme susieto biologinio turto atskiros aktyviosios rinkos gali nebūti, tačiau gali būti aktyvi susijusio turto, tai yra biologinio turto ir žemės kartu, rinka. Biologinio turto tikrajai vertei nustatyti įmonė gali naudoti susijusio turto duomenis.

Biologinio turto ir žemės ūkio produktų apskaita įsigijimo savikainos būdu

Jeigu įmonės apskaitos politikoje numatyta taikyti šio standarto 10.2 papunktyje nurodytą būdą, biologinį turtą, išskyrus daugiamečius sodinius, ir žemės ūkio produktus pripažįstant apskaitoje pirmą kartą ir parodant finansinėse ataskaitose, taikomas 9-asis verslo apskaitos standartas „Atsargos“, daugiamečius sodinius – 12-asis verslo apskaitos standartas „Ilgalaikis materialusis turtas“. Vertinant biologinį turtą įsigijimo savikainos būdu, ataskaitinio laikotarpio pabaigoje apskaičiuojama atskirų auginamo biologinio turto rūšių prieaugio savikaina, kuria padidinama biologinio turto įsigijimo (pasigaminimo) savikaina. Biologinio turto prieaugio savikainą sudaro įmonės visos tiesioginės ir netiesioginės gamybos išlaidos tam tikros rūšies biologiniam turtui auginti. Pagal pasirinktą apskaitos politiką produktyvių gyvulių išlaikymo išlaidos gali būti priskiriamos iš jų gautų žemės ūkio produktų savikainai.
Standarto taikymo metodinės rekomendacijos