Turinio prieš formą principas

Turinio prieš formą principą reglmntuja LR Mokesčių administravimo įstatymas (redakcija nuo 2024-07-02) 2004 m. balandžio 13 d. Nr. IX-2112.

10 straipsnis. Mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai.

VMI komentaras: (…) jeigu mokesčių teisinių santykių dalyvių veikla neatitinka formalių teisės aktų reikalavimų, tačiau jos turinys atitinka aplinkybes, numatytas mokesčių įstatymuose, vadovaujamasi mokesčių įstatymų nuostatomis, taikytinomis veiklos turiniui. Šio principo aiškinimas ir taikymas kiekvienu atveju priklauso nuo konkrečių faktinių aplinkybių.

69 straipsnis. Mokesčio apskaičiavimas taikant turinio viršenybės prieš formą principą.

1. Tais atvejais, kai mokesčių mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. :

• tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus;
• sumažinti mokėtiną mokesčio sumą;
• visiškai išvengti mokesčio mokėjimo;
• padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą);
• sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

1. Mokesčio apskaičiavimo institutas užtikrina galimybę mokesčių administratoriui apskaičiuoti mokestį tais atvejais, kai nėra galimybės to padaryti atitinkamo mokesčio įstatymo nustatyta tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo ar netinkamai vykdo savo pareigas:

• apskaičiuojant mokesčius;
• bendradarbiaujant su VMI;
• tvarkant apskaitą;
• saugant apskaitos ar kitus dokumentus.

Nustačius šias aplinkybes, VMI atlieka sandorio įvertinimą:

• atsižvelgiant į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes bei turimą informaciją;
• pasinaudojant vienu ar keliais mokesčių administratoriaus nustatytais įvertinimo metodais, vadovaujantis VMI viršininko įsakymu VA-103, 2004-05-24 „Dėl mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių patvirtinimo".

Pavyzdys. Galimas piktnaudžiavimas dėl sandorio formos, prieš turinį.

Įmonė A su įmone B 2023 m. sausio mėnesį sudarė statybos darbų atlikimo sutartį, kurioje įmonė A įsipareigojo per 10 mėnesių po sutarties pasirašymo pastatyti įmonei B gamybines patalpas. Įmonė B įsipareigojo per tris mėnesius po sutarties pasirašymo sumokėti įmonei A avansą.

Įmonė A iš įmonės B avansą gavo 2023 m. vasario mėnesį ir atsižvelgdama į tai, kad visi statybos darbai bus atlikti anksčiau kaip per 12 mėnesių po sutarties pasirašymo, PVM nuo avanso neskaičiuoja.

Įmonė A, pažeisdama sutarties sąlygas, gamybines patalpas įmonei B pastatė ne per 10 mėnesių, kaip buvo numatyta sutartyje, o per 13 mėnesių, t. y. statybos darbai buvo užbaigti tik 2024 balandžio mėnesį. Tarkime, kad:

I atvejis. Įmonė A, pabaigusi tam tikrą statybos darbų ciklą, atliktus darbus įformina darbų priėmimo aktu ir šiems darbams išrašo PVM sąskaitą faktūrą ir apskaičiuoja statybos darbų pardavimo PVM. Tarkim, kad tokie darbų priėmimo aktai buvo pasirašyti ir PVM sąskaitos faktūros išrašytos 2023 m. kovo mėnesį (pabaigus ,,nulinį” ciklą), balandžio mėnesį (pabaigus statyti pirmąjį aukštą), birželio mėnesį (pabaigus statyti antrąjį aukštą) ir t.t.

• Tokiu atveju nors įmonė A sutartyje numatytus statybos darbus atliks ir vėliau kaip po 12 mėnesių, tačiau, atsižvelgiant į tai, kad įmonė pabaigusi tam tikrą statybos darbų ciklą, atliktus darbus įformino darbų priėmimo aktu ir šiems darbams išrašė PVM sąskaitas faktūras, nuo gauto avanso PVM neskaičiuoja.

II atvejis. Įmonė A darbų priėmimo aktą ir PVM sąskaitą faktūrą įformino pabaigusi visus darbus, t.y. 2024 m. balandžio mėnesį.

• PVM nuo gauto avanso turėjo būti skaičiuojamas. Įmonė A turi patikslinti 2023 m. vasario mėnesio PVM deklaraciją.

III atvejis. Įmonė A po sutarties pasirašymo realiai jokių statybos darbų nevykdė, tačiau, pvz. 2023 m. gruodžio mėn., įformino atliktus nedidelės statybos darbus, vėliau visų likusių darbų atlikimą įformino pabaigusi visus darbus, t. y. 2024 m. balandžio mėnesį.

• Tokiu atveju įmonei A gali būti pritaikytos Mokesčių administravimo įstatymo 10 ir 69 straipsnių nuostatos, jeigu įvertinus kitas sandorio sąlygas ir aplinkybes yra pagrindo laikyti tokį ūkinių operacijų įforminimo būdą piktnaudžiavimu, siekiant atidėti PVM mokėjimo į biudžetą terminą.